Princip závazného posouzení v českém daňovém systému

 

Ing. Ondřej Burian, daňový poradce

Pojem

Má-li daňový subjekt (poplatník, resp. plátce daně) pochybnosti o tom, jak v konkrétní situaci aplikovat daňové předpisy a posoudit svou situaci z hlediska určení výše daňové povinnosti, může v některých případech využít tzv. editační povinnosti správce daně.

Ta spočívá v tom, že správci daně podá tzv. žádost o tzv. závazné posouzení  daňových důsledků, které vyplývají s příslušných daňově rozhodných skutečností. V žádosti sdělí správci daně příslušné informace, ten je posoudí a na základě toho vydá rozhodnutí, jež je pro daňový subjekt vodítkem, jak postupovat.

Je však nutné počítat s tím, že využití předmětného institutu přichází v úvahu pouze v těch případech, s nimiž daňové předpisy výslovně počítají a pro které je editační povinnost správce daně zavedena. Závazným posouzením se tedy nevyřeší jakýkoli interpretační problém či jakákoli pochybnost poplatníka, ale lze jej využít v těchto konkrétních situacích:

 

Ustanovení ZDP

Předmět posouzení

Daň z příjmů

§ 24a

Způsob rozdělení výdajů, které lze pouze zčásti přiřadit ke zdaňovaným příjmům

§ 24b

Stanovení poměru výdajů spojených s provozem nemovitosti, jež je využívána zčásti k podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti a zčásti k soukromým účelům

§ 33a

Posouzení, zda zásah do majetku je nebo není technickým zhodnocením

§ 34a

Posouzení, zda se jedná o výdaje uplatnitelné v rámci odečtu z titulu výzkumu a vývoje

§ 38na odst. 7

Možnost uplatnit dříve vyměřené daňové ztráty při podstatné změně vlastnické struktury

§ 38nc

Způsob, jakým byla vytvořena cena sjednaná  mezi spojenými osobami z hlediska ustanovení o obvyklých cenách

Daň z přidané hodnoty

§ 47a

Zařazení zdanitelného plnění z hlediska sazby DPH

 

Příklad

Akciová společnost financuje svou činnost řadou přijatých úvěrů a půjček. Náklady s tím související je nutné posoudit mj.  z hlediska testu kapitalizace (§ 25 odst. 1 písm. w) ZDP). Protože předmětná problematika se ukázala být jako velmi složitá a management si není jist, zda jsou příslušná nepříliš srozumitelná ustanovení daňových předpisů aplikována správně, dal ředitel společnosti pokyn, aby finanční úsek zpracoval návrh a nechal jej posoudit místně příslušným finančním úřadem, resp. aby věc s finančním úřadem podrobně konzultoval a nechal si správnost postupu písemně potvrdit.

V uvedeném případě se není možné dovolávat editační povinnosti správce daně a na závazné stanovisko finančního úřadu není právní nárok. Pracovníci finančního úřadu sice mohou v rámci zásady součinnosti poskytnout společnosti určité  informace obecného rázu, konkrétní případ ale posuzovat nebudou. Řešení tak zůstává na bedrech samotné společnosti, resp. jejích zaměstnanců či managementu.

 

Obecný rámec

Obecná procesní pravidla pro všechny případy, kdy lze editační povinnost použít, jsou přitom zavedena v § 34b ZSDP. Podle této procesní úpravy platí následující:

-        Je stanovena povinnost správce daně posoudit informace a údaje v žádosti uvedené a vydat rozhodnutí o závazném posouzení.

Komentář:

Jsou stanoveny náležitosti tohoto rozhodnutí a je také výslovně uvedeno, že závazné posouzení je účinné vůči správci daně, který jej vydal, což znamená, že ten se musí svým rozhodnutím o závazném posouzení řídit při vyměření daňové povinnosti žadateli.

-        Naopak v samotném procesní ustanovení  nejsou stanoveny žádné náležitosti žádosti, kterou podává správci daně daňový subjekt.  

Komentář:

Náležitosti žádosti jsou upraveny vždy v konkrétním hmotněprávním ustanovení (viz tabulka shora a následný výklad), liší se podle toho, čeho se závazné posouzení má týkat.

-        Je stanoveno, že proti rozhodnutí o závazném posouzení není přípustné odvolání.

Komentář:

Skutečnost, že se proti rozhodnutí o závazném posouzení nelze odvolat, neznamená automatickou právní závaznost rozhodnutí vůči žadateli. Zatímco pro správce daně, který rozhodnutí o závazném posouzení vydal, je toto rozhodnutí závazné, pro žadatele toto rozhodnutí závazné není. Je ale v zásadě ponecháno na volbě žadatele, bude-li z předmětného rozhodnutí vycházet při určení výše své daňové povinnosti, nebo se od něj odchýlí, třeba v případě, že s ním nesouhlasí (aniž by se proti němu odvolával).

 

Příklad

Poplatník požádal o závazné posouzení rozdělení nákladů na zásah do nemovitosti z hlediska toho, z jaké části jde o technické zhodnocení a z jaké části o opravu. V žádosti navrhl a pečlivě zdůvodnil, že podle jeho názoru představují předmětné náklady z 30 % technické zhodnocení a z 70 % to jsou náklady na opravu.

Finanční úřad po posouzení údajů uvedených v žádosti ale dospěl k rozhodnutí, že v daném případě jde z 60 % o technické zhodnocení, zbytek (pouze 40 %) jsou přímo uplatnitelné náklady na opravu.

Poplatník přesto setrval na svém názoru a zaúčtoval a na daňovém přiznání uplatnil náklady podle svého původního návrhu.

 

Dlužno ale dodat, že dojde-li k takovému případu, kdy žadatel nejprve podá žádost o závazném posouzení, správce daně dospěje v rozhodnutí o závazném posouzení k určitým závěrům a žadatel se jimi následně pro svůj nesouhlas s nimi neřídí a svou daňovou povinnost určí odchylně od těchto závěrů, riskuje samozřejmě nemalé komplikace: dopátrá-li se správce daně například při daňové kontrole toho, že postup daňového subjektu nekoresponduje s rozhodnutím o závazném posouzení, povede to nepochybně k doměření daně, právě proto, že správce daně je zákonem zavázán řídit se při stanovení daňové povinnosti svým dříve vydaným rozhodnutím.

 

               Příklad

Finanční úřad daň vyměřil poplatníkovi podle jím podaného daňového přiznání, ovšem za dva roky zahájil daňovou kontrolu a po zjištění, že se poplatník odchýlil od rozhodnutí o závazném posouzení, doměřil příslušnou daň, se zdůvodněním, že vydané rozhodnutí o závazném posouzení je právně závazné, neboť se neprokázalo, že by se skutečnosti, jak reálně nastaly, odchylovaly od údajů, uvedených v žádosti o závazné posouzení.

 

Uvedené příklady ilustrují situace, které se mohou vyskytovat a které praktický význam editační povinnosti poněkud relativizují: žadatel o závazné posouzení musí počítat s tím, že závěry, které správce daně uvede v rozhodnutí, by se měl řídit, byť s nimi nesouhlasí a byť by je sám považoval za bezdůvodné.  Pokud se jimi řídit nebude, riskuje tím vyměření daně podle rozhodnutí o závazném posouzení (tj. v jiné výši, než jak si ji sám vypočetl v daňovém přiznání), což směřuje k následnému sporu a užití opravných prostředků (odvolání).

 

-        Jiná je situace v takových případech, kdy nastane objektivní změna výchozích podmínek, za nichž bylo závazné posouzení vydáno.

Komentář:

Pokud dojde ke změně objektivní skutečnosti, rozhodné pro stanovení daně, oproti tomu, jaké byly původní předpoklady a jak byla očekávaná skutečnost předem popsána v žádosti o závazné posouzení, je logické, že závěry uvedené v rozhodnutí o závazném  posouzení jsou pro vyměření daně irelevantní, neboť vycházely z předpokladů, které neodpovídají realitě.

Daňový subjekt v takovém případě může požádat o zrušení závazného posouzení. V žádosti je nutné vysvětlit, v čem změna podmínek spočívá, uvést důvody a okolnosti této změny, a také uvést den, k němuž ke změně podmínek došlo.

I když daňový subjekt žádost o zrušení rozhodnutí nepožádá, při určení výše daňové povinnosti (tj. sestavení daňového přiznání, případné následné daňové řízení – vytýkací řízení, daňová kontrola apod…) se musí vycházet z toho, že závazné posouzení je kvůli změně výchozích předpokladů fakticky nerozhodné a nepoužitelné, takže jej nelze brát v úvahu. Při určení daňové povinnosti se musí vycházet z reálného stavu, nikoli argumentovat rozhodnutím o závazném posouzení. Je však na daňovém subjektu, aby prokázal, že objektivní reálný stav je jiný, než jak byl předpokládán v rozhodnutí o závazném posouzení.

 

 

-        Závazné posouzení, vydané na základě nepřesných, neúplných nebo nepravdivých údajů, jež daňový subjekt sdělil správci daně v žádosti, je právně neúčinné a nelze jej použít.

 

Komentář:

Závazné posouzení je taktéž zcela irelevantní v případě, že správce daně dodatečně shledá údaje, jak byly sděleny v žádosti o závazné posouzení, nepřesnými, neúplnými nebo nepravdivými.

Podle mého názoru zde spočívá jedno z poměrně významných rizik, které institut závazného posouzení pro daňové subjekty může představovat: správce daně může v extrémních případech anulovat dopady závazného posouzení, ve které má daňový subjekt důvěru, pokud bude dodatečně konstatováno, že údaje v žádosti nebyly např. dostatečně přesné či úplné. Vzhledem k tomu, že míru přesnosti či úplnosti výchozích údajů posuzuje v první instanci samotný správce daně, přičemž v praxi může být posouzení této věci předmětem diametrálně odlišných názorů, zřejmě nelze do budoucna vyloučit komplikované spory o to, zda rozhodné okolnosti byly žadatelem sděleny v dostatečném rozsahu a s dostatečnou přesností. Podle mého názoru by se v praxi mělo vycházet z toho, že pokud správce daně shledá údaje uvedené v žádosti jako neúplné, nepřesné nebo nesrozumitelné ještě před vydáním rozhodnutí, je na něm, aby si v rámci zásady součinnosti vyžádal jejich upřesnění ještě předtím, než rozhodnutí vydá. Nestane-li se tak, mělo by se vycházet z toho, že žadatel okolnosti v žádosti popsal způsobem dostatečným pro to, aby relevantní rozhodnutí bylo vydáno. Eventuální dodatečné zneplatnění vydaného závazného posouzení by se pak mělo omezit pouze na nesporné, správcem daně bezpečně prokázané případy uvedení jednoznačně nepravdivých či zkreslených údajů nebo zamlčení některých údajů, pro posouzení věci podstatných.

 

-        Příslušné rozhodnutí o závazném posouzení se použije nejpozději pro posouzení takových skutečností rozhodných pro stanovení daně, které nastanou či nastaly nejdéle v tom zdaňovacím období, jež započalo do 3 let od nabytí právní moci rozhodnutí. Správce daně může v rozhodnutí stanovit i lhůtu kratší.

 

Komentář:

Pro určení dodržení lhůty je rozhodné nikoli to, za které zdaňovací období se stanovuje daň, ale to, ve kterém zdaňovacím období nastaly příslušné rozhodné okolnosti. V některých případech se může jednat o různá zdaňovací období. V jiných případech může dokonce být závazné posouzení kvůli stanovenému časovému omezení účinnosti fakticky nepoužitelné:

 

Příklad

Poplatník žádá v r. 2008 o závazné posouzení rozdělení výdajů na  zamýšlený zásah do budovy na technické zhodnocení a opravu. Stavební zásahy hodlá provést až v r. 2012 (O závazné posouzení žádá předem proto, aby mohl náležitě vymezit daňové rezervy na opravu majetku, jež hodlá tvořit již od r. 2008.)

Pokud správce daně vydá rozhodnutí o závazném posouzení tak, že jeho právní účinky (doručení rozhodnutí) nastanou v r. 2008, fakticky se jím nelze řídit, neboť zákon stanoví, že jej „nelze použít pro posouzení daňových důsledků, vyplývajících z rozhodných skutečností, které nastaly ve zdaňovacím období, jehož běh započal po uplynutí 3 let ode dne, v němž nabylo toto rozhodnutí právní moci“ (nestanoví-li navíc správce daně lhůtu kratší. Rozhodnými skutečnostmi zde je nepochybně věcné vymezení vynaložených nákladů na stavební zásah do majetku, přičemž rozhodná skutečnost nebude realizována ve lhůtě 3 let od nabytí právní moci rozhodnutí, ale později.

 

Obdobná lhůta je stanovena i pro situace, kdy výše daňové povinnosti se posuzuje ve vztahu k jednotlivé skutečnosti.

 

-        Žádost o závazném posouzení podléhá poplatkové povinnosti, a to ve všech případech v částce 10 000,- Kč za podanou žádost. Jde o položky 1 r) – 1 w) sazebníku poplatků za správní úkony, jež je součástí zákona 634/2004 Sb., o správních poplatcích.

 

 

Obecné shrnutí

V obecné rovině lze shrnout, že institut závazného posouzení je praktickým vyjádřením v posledních letech poměrně významně prosazovaného tzv. klientského přístupu státní finanční správy k podnikatelské veřejnosti. Přeje-li si to daňový subjekt, finanční úřady vlastně do jisté míry zastávají práci daňového poradce: pokud žadatel zaplatí správní poplatek, rozhodnutí o závazném posouzení by mu mělo poskytnout jednoznačné informace ohledně toho, jak má při určení své daňové povinnosti postupovat.

Oproti daňovému poradenství jsou tu však tři podstatné, koncepční rozdíly:

1.      Daňový poradce zpravidla předkládá klientovi návrhy řešení v několika alternativách a je na klientovi, ke které alternativě se sám přikloní. Praxe přitom potvrzuje, že řešení finančně nejvýhodnější je už v podstaty věci též řešením nejvíce rizikovým (minimálně v tom smyslu, že bude s vyšší pravděpodobností rozporováno správcem daně), kdežto řešení nejméně rizikové a maximálně bezpečné je zároveň také nejméně výhodně z pohledu optimalizace daňové povinnosti. Daňový poradce může v takovýchto situacích probrat s daňovým subjektem všechna pro a proti a daňový subjekt se poté svobodně rozhodne pro některou z alternativ.

Editační povinnost naproti tomu daňovému subjektu alternativy nepředkládá. Pokud se daňový subjekt ztotožní se závěry uvedenými v rozhodnutí o závazném posouzení a řídí se jimi, je pro něj výhodou, že správnost svého postupu má předem „posvěcenou“ správním rozhodnutím. (Riziko pak může spočívat pouze v tom, že by se v budoucím daňovém řízení ukázalo, že skutečnosti, jak se reálně odehrály, neodpovídají informacím, které byly správci daně podány v žádosti a z nichž správce daně ve svém rozhodnutí vycházel – viz výklad shora.) Naopak nevýhodou a značným problémem pro daňový subjekt může být to, že se může dostat do situace, kdy s rozhodnutím správce daně zásadně nesouhlasí a zastává jinou interpretaci, přičemž nemá pak ani možnost účinek rozhodnutí zvrátit či správce daně korektně přesvědčit o svých argumentech, ale ani příliš silnou procesní pozici, pokud by hodlal - přesvědčen o své vlastní pravdě – rozhodnutí ignorovat.

2.      S výše uvedeným souvisí druhý rozdíl: konzultace s daňovým poradcem zpravidla předchází (nebo by měla předcházet) jak samotné realizaci záměru, tak posuzování tohoto záměru správcem daně, takže mnohé podstatné informace klient načerpá ještě předtím, než svůj záměr vůbec začne realizovat. Může tak dobře přizpůsobit své plány tomu, jaké budou jejich daňové dopady a může se včas vyhnout některým negativním důsledkům. Konzultace s daňovým poradcem by klienta měla přivést nejen ke včasnému poznání, že určitý zamýšlený krok je daňově nevýhodný, ale hlavně k nalezení náhradního, daňově výhodnějšího řešení.

Tuto funkci dost dobře nelze očekávat od využití editační povinnosti: správce daně se zpravidla může vyjádřit až v okamžiku, kdy jsou takříkajíc „karty rozdány“ a musí vycházet z nějakého již víceméně pevně daného stavu. Nemůže posuzovat alternativy, resp. předkládat žadateli optimalizační návrhy. Funkcí závazného posouzení není nalezení daňově nejhodnějšího řešení určitého záměru, nýbrž posouzení daňových důsledků jednoho konkrétně vymezeného skutkového stavu.

3.      Posledním obecným rozdílem je, že zatímco zájmem a posláním daňového poradce už z principu je, aby nacházel řešení výhodná pro daňový subjekt (tj. pro svého klienta), pozice správce daně vůči daňovému subjektu je již z podstaty věci odlišná. Je nutné počítat s tím, že zájmy správce daně a zájmy daňového subjektu mohou být do značné míry protichůdné. V nadsázce lze říci, že zatímco daňový poradce je „placen za blaho svého klienta“, správce daně je „placen za výběr daní tak, aby nebyly kráceny příjmy státu“. To nepředstavuje větší problém tam, kde lze nalézt objektivní a jednoznačnou interpretaci řešení konkrétní daňové situace. Víme ale, že praxe je často mnohem složitější a takřka vždy skýtá nemalý prostor k několika přístupům a interpretacím vzájemně odlišným, tu více, tu méně výhodným pro daňový subjekt. (Editační povinnost se přitom často aplikuje právě v takových ne zcela jednoznačných  situacích.)  Z tohoto pohledu je pro daňový subjekt pak rovněž na zvážení v každém jednotlivém případě, zda mu podání žádosti o závazné posouzení poskytne přesně to, co potřebuje a zda jeho očekávání nejsou přílišná.

Lze tedy uvést, že institut závazného posouzení správcem daně, ačkoli v některých případech může daňové poradenství, poskytované na bázi poradce-klient, významně doplňovat, není zřejmě namístě počítat s tím, že  jej může zcela suplovat.

 

K jednotlivým případům, v nichž lze žádat o závazné posouzení


Rozdělení výdajů pouze zčásti přiřaditelných ke zdaňovaným příjmům (§ 24a ZDP)

 

Příklad

Nezisková organizace (obecně prospěšná společnost) provozuje kromě hlavní činnosti vymezené statutem také vedlejší činnost hospodářské povahy. Je zřejmé, že výdaje vynaložené v rámci hlavní činnosti budou vyšší než příjmy z hlavní činnosti, a proto příjmy z hlavní činnosti nebudou v souladu s § 18 odst 4 ZDP předmětem daně. Zároveň se ani daňově neuplatní výdaje související s hlavní činností.

Protože všichni zaměstnanci společnosti se průběžně zabývají záležitostmi, které spadají jak do hlavní, tak do vedlejší činnosti, skoro žádné reálně vynaložené nelze jednoznačně přiřadit výhradně s příjmům zdaňovaným, nebo naopak výhradně k příjmům, jež nejsou předmětem daně z příjmů. Je nutné nalézt a aplikovat vhodné kritérium dělení výdajů.

Společnost v tomto případě může navrhnout vlastní logicky zdůvodněný způsob rozdělení výdajů a požádat o jeho závazné posouzení.

 

Žádost v daném případě bude obsahovat:

-        jméno, příjmení, bydliště a místo podnikání (u FO), nebo název, právní formu a sídlo (u PO), daňové identifikační číslo

-        výši celkově vynaložených výdajů a celkově dosažených příjmů, u neziskových subjektů přitom v členění podle jednotlivých typů činností,

-        výši přijatých dotací, příspěvků a podpor poskytnutých z veřejných zdrojů, s uvedením jejich účelu a poskytovatele,

-        výši a stručný popis výdajů souvisejících jednak se zdanitelnými příjmy, jednak s příjmy nezdaňovanými či od daně osvobozenými, a výši těchto jednotlivých druhů příjmů,

-        údaje o majetku používaném v souvislosti s realizací zdanitelných příjmů a o dalším majetku ve vlastnictví, s uvedením rozsahu jeho využívání pro jednotlivý typ příjmů,

-        zdůvodnění navrhovaného postupu rozdělení výdajů, resp. přiřazení výdajů k jednotlivým typům příjmů,

-        zdaňovací období, kterého se má rozhodnutí o závazném posouzení způsobu rozdělení výdajů týkat.

 

Posouzení výdajů spojených s provozem nemovitosti, využívané zčásti k soukromým účelům (§ 24b ZDP)

 

 

Příklad

Fyzická osoba vlastní bytový dům, který používá jednak k bydlení svému a své rodiny (jeden ze čtyř bytů), jednak k vlastnímu podnikání (zubařská ordinace v 1. patře), a dále k pronájmu (ostatní 3 byty a nebytový prostor – prodejna v přízemí).

V daném případě bude nutné posoudit veškeré výdaje související s provozem domu (včetně např. odpisů, výdajů na opravy, údržbu a správu domu) z hlediska jejich přiřaditelnosti k příjmům z podnikání, k příjmům z pronájmu, nebo k osobní spotřebě a nekomerčnímu využití domu (vlastní bydlení). I tomto případě poplatník může využít editační povinnosti správce daně a formou žádosti o závazné posouzení si nechat potvrdit, resp. oponovat svůj vlastní návrh členění výdajů.

 

Žádost v daném případě bude obsahovat:

-        jméno, příjmení, bydliště a místo podnikání, daňové identifikační číslo

-        adresu předmětné nemovitosti,

-        plochu a objem jednotlivých obytných a neobytných prostor, s rozdělením na prostory využívané a nevyužívané k podnikání či pronájmu, včetně údajů o vytápění, klimatizaci apod.,

-        popis způsobu, jak jsou jednotlivé prostory nemovitosti využívání k podnikání či pronájmu v období, jehož se má rozhodnutí týkat,

-        popis a dokumentaci způsobu, jakým byly nebo mají být výdaje spojené s provozováním nemovitosti používání zčásti k podnikání či pronájmu, a zčásti k soukromým účelům, daňově uplatněny,

-        návrh výroku rozhodnutí o závazném posouzení výdajů.

 

 

Zásah do majetku jako technické zhodnocení, resp. oprava (§ 33a ZDP)

 

Příklad

Fyzická osoba – vlastník nemovitosti z předchozího příkladu - vynaložil značné výdaje na stavebnětechnické zásahy (výměna střešní krytiny a částečná výměna konstrukce krovu, výměna klempířských střešních prvků, vybudování půdní vestavby, zřízení výtahu, dispoziční úprava 2 bytů, výměna dlažeb ve společných chodbách, úprava elektrických rozvodů a rozvodů ZTI, instalace klimatizace v nebytových prostorách, nové vnitřní malby většiny prostor, oprava kanalizačního vedení, nová vnější fasáda).

Část z vynaložených výdajů je nepochybně provozní povahy a lze je přímo daňově uplatnit, část má povahu technického zhodnocení domu a daňové uplatnění je možné až prostřednictvím odpisů ze zvýšené vstupní ceny. Rozdělení vynaložených výdajů souvisejících se stavebními zásahy může být opět předmětem závazného posouzení, na základě žádosti, v níž poplatník podá svůj vlastní návrh.

 

Žádost v daném případě bude obsahovat:

-        jméno, příjmení, bydliště a místo podnikání (u FO), nebo název, právní formu a sídlo (u PO), daňové identifikační číslo

-        název, popis nebo číselné označení majetku, který je předmětem úprav, datum a způsob jeho pořízení a uvedení do užívání, jeho ocenění a údaje o zvolením postupu účetního a daňového odpisování; má-li být předmětem posuzování tzv. soubor movitých věcí, pak jsou vyžadovány údaje o jednotlivých částech tohoto souboru,

-        popis stavu majetku při pořízení a před zahájením zásahu, popis současného využití majetku a využití po provedení zásahu,

-        specifikace těch výdajů, u nichž má poplatník pochybnosti, včetně zdůvodnění těchto pochybností,

-        popis prací, které budou, jsou nebo byly vykonány v rámci zásahu do posuzovaného majetku,

-        předpokládaný rozpočet zásahu do majetku, resp. souhrn všech již vynaložených výdajů, pokud zásah již byl proveden,

-        zdaňovací období, kterého se má rozhodnutí o závazném posouzení způsobu rozdělení výdajů týkat,

-        návrh výroku o rozhodnutí závazném posouzení.

Zároveň je v tomto případě nutné předložit jako přílohu žádosti:

-        doklad o vlastnictví posuzovaného majetku, v případě, že jde o majetek, kde poplatník užívá a zásahy vynaložil z titulu nájemního vztahu, pak také souhlas vlastníka majetku s provedením zásahů,

-        příslušnou technickou dokumentaci, a to v rozsahu umožňujícím náležité posouzení, resp. stavební dokumentaci zachycující příslušné změny, jež byly nebo mají být provedeny.

 

Posouzení výdajů uplatnitelných v rámci odečtu z titulu výzkumu a vývoje (§34a ZDP)

 

Příklad

Právnická osoba zabývající se vývojem, výrobou a komerčním prodejem software na zakázku vyvíjí průběžně aktivity charakteru výzkumu a vývoje, proto hodlá příslušné náklady uplatnit v rámci odečtu podle § 34 ZDP. Posouzení jednotlivých nákladů z předmětného hlediska opět může být předmětem závazného posouzení správcem daně.

Žádost v daném případě bude obsahovat.

-        tzv. projekt výzkumu a vývoje (§ 34 odst. 5 ZDP),

-        výčet činností, jež žadatel považuje za činnosti výzkumné a vývojové, s příslušným odůvodněním,

-        výčet výdajů na činnosti, které poplatník považuje za činnosti výzkumu a vývoje,

-        výčet takových činností, u kterých má poplatník pochybnosti, zda jde o činnosti výzkumné a vývojové, resp. zda je u nich uplatnitelný daňový odečet,

-        způsob zjištění částky jednotlivého výdaje v rámci určitého nákladového titulu, resp. popis použitých kritérií rozdělení nákladů,

-        návrh výroku rozhodnutí o závazném posouzení.

 

Uplatnitelnost daňových ztrát při podstatné změně vlastnické struktury  (§ 38na ZDP)

 

Příklad

Akciová společnost, původně vlastněná jediným společníkem, zvyšuje základní jmění úpisem nových akcií, čímž se vlastnická struktura změní tak, že původnímu společníkovi zůstane nadále pouze 60% podíl. Došlo tedy k podstatné změně ve složení vlastnické struktury a.s. ve smyslu § 38na ZDP. Důvodem vstupu nového společníka je jednak posílení kapitálu, jednak rozšíření podnikatelských aktivit.

Protože společnost eviduje významné, dosud neuplatněné daňové ztráty z minulých období, bude nutné ověřit, zda změna vlastnické struktury nebrání uplatnění těchto ztrát, a to posouzením míry, do jaké míry se struktura činnosti (resp. tržeb) v období vzniku daňové ztráty liší od struktury po změně vlastnické struktury. Akciová společnost může opět v případě pochybností požádat o závazné posouzení.

 

Žádost v daném případě bude obsahovat:

-        název, právní formu a sídlo, daňové identifikační číslo (doslovné znění zákona  počítá s tím, že žadatelem bude fyzická osoba, což je však bezpředmětné, protože u poplatníka – fyzické osoby nelze zkoumat změnu vlastnické struktury),

-        přehled tržeb za vlastní výkony a zboží v členění podle jednotlivých činností, a to v období, za které byla příslušná daňová ztráta vyměřena,

-        přehled tržeb za vlastní výkony a zboží v členění podle jednotlivých činností, a to v období, za které má být příslušná daňová ztráta uplatněna,

-        návrh výroku rozhodnutí o závazném posouzení.

 

Cena sjednaná  mezi spojenými osobami z hlediska ustanovení o obvyklých cenách  (§ 38nc ZDP)

 

Příklad

Česká akciová společnost, operující na středoevropském trhu jakožto výhradní obchodní zástupce své mateřské sídlící v USA, nakupuje od této mateřské společnosti na svůj vlastní účet zboží a služby, které následně vlastním jménem prodává svým zákazníkům ve střední Evropě.

Jde o klasický případ obchodního vztahu, který podléhá režimu obvyklých cen, podle něhož platí, že ceny sjednané mezi mateřskou a dceřinou společností musejí odpovídat běžným tržním cenám, jinak podléhají pro daňové účely úpravě. Rovněž v tomto případě lze posouzení řešit ještě před vyměřením daňové povinnosti ve spolupráci se správcem daně, s využitím jeho editační povinnosti.

Žádost o závazné posouzení v daném případě bude obsahovat:

-        jména, příjmení nebo názvy, bydliště nebo sídla, místa podnikání, daňová identifikační čísla všech osob zúčastněných na posuzované obchodní transakci,

-        popis organizační struktury, jejíž jsou zúčastněné osoby součástí,

-        popis obchodních činností zúčastněných osob,

-        popis předmětného obchodního vztahu,

-        zdaňovací období, na které se má rozhodnutí vztahovat,

-        popis a dokumentace způsobu, jakým byla cena vytvořena, a to včetně údajů týkajících se obchodního případu; přitom o údajů, jež budou známy až v budoucnosti, se uvedou předpoklady, z nichž se při odhadu jejich hodnot vycházelo,

-        návrh výroku rozhodnutí o závazném posouzení.

 

Zařazení zdanitelného plnění z hlediska sazby DPH (§ 47a ZDPH)

 

Příklad

Pan Pecháček, nepodnikatel, si objednal stavební práce, spočívající v rekonstrukci jeho nemovitosti. Podle jeho názoru přitom předmětná nemovitost je bytovým domem ve smyslu zákona o DPH, a proto očekával, že předmětné stavební práce mu budou fakturovány se sníženou sazbou DPH. Dodavatelská stavební firma však byla jiného názoru a uplatnila u všech prací základní sazbu daně.

Nedojde-li k dohodě, resp. k vyjasnění situace, může se pan Pecháček obrátit na MF se žádostí o závazné posouzení toho, zda je předmětné zdanitelné plnění správně zařazeno z hlediska uplatněné sazby DPH.

Žádost v daném případě bude obsahovat:

-        u FO- jméno, příjmení, místo pobytu, případně (týká-li se věc jejího podnikání) obchodní firmu, identifikační číslo, DIČ, místo podnikání; u PO – obchodní firmu nebo název, identifikační číslo, sídlo, DIČ,

-        popis zboží, služby nebo nemovitosti, jichž se žádost týká; v jedné žádosti se přitom uvede pouze jedna položka zboží, služby nebo nemovitosti,

-        návrh výroku rozhodnutí o závazném posouzení.

Pozn: Z příkladu je patrné, že žádost o závazné posouzení správnosti uplatněné sazby DPH může podat nejen plátce, který zdanitelné plnění poskytl, ale kterákoliv osoba, tj. i příjemce plnění, byť sám není plátcem, ani podnikatelským subjektem.

 

Závěr

Význam editační povinnosti správce daně bývá veřejností často přeceňován. Předtím, než se poplatník rozhodně tohoto institutu využít, měl by jednak ověřit, zda je vůbec v jeho konkrétním případě podání žádosti o závazné posouzení přípustné, jednak zvážit, nakolik může pro něj být skutečně přínosné. Náš rozbor, a zejména uvedené přehledy náležitostí žádosti, jež jsou stanoveny v příslušných zákonných ustanoveních, celkem dobře ilustrují, že má-li poplatník zpracovat žádost o závazné posouzení tak, aby vyhovovala zákonu, de facto musí na zmapování, popisu a analýze výchozích posuzovaných podmínek vykonat leckdy i více práce, než když o předmětu závazného posouzení bude rozhodovat zcela sám, bez asistence finančního úřadu. Součinnost finančního úřadu se omezuje pouze na zhodnocení poplatníkem dodaných výchozích informací a údajů a prosté rozhodnutí o nich. Přitom pro správce daně představuje přijatá žádost o závazné posouzení zdroj významných informací o poplatníkovi nejen z hlediska věcného (údaje o jeho obchodních vazbách, o spřízněných osobách, o jeho majetku, o podnikatelských záměrech…), tak i informací metodických (návrh rozhodnutí, a zejména zdůvodnění věcného řešení). Jde o informace, jež jsou pro správce daně podstatné nejen v daňovém řízení u daného poplatníka, ale i využitelné obecně z hlediska metodiky daňové správy. Není proto ojedinělý názor, že závazné posouzení je institutem, jež v praxi  může přinést více prospěchu samotným správcům daně při výběru a správě daní, než samotným poplatníkům.

Institut závazného posouzení tedy sice nelze zcela zavrhovat, rozhodně ale ani není namístě jej přeceňovat a určitě jej nelze chápat jako prostředek k tomu, aby finanční úřad zcela odstranil nejasnosti a metodické či interpretační problémy, s nimiž se poplatník setkává při aplikaci daňových předpisů.